Attività di accertamento dell’Agenzia Delle Entrate: il labile confine tra mercante d’arte, commerciante occasionale ed il collezionista

Il mercato dell’arte è caratterizzato da regole fiscali incerte che disorientano coloro che operano nell’ambito della vendita ed acquisto di opere d’arte a tal punto da esporre quest’ultimi, nonché i collezionisti al rischio di essere destinatari di avvisi di accertamento da parte dell’Agenzia Delle Entrate. In via di principio, la compravendita di opere d’arte effettuata da un privato collezionista non comporta imposizione tributaria. Questo avviene qualora il collezionista non agisca nella veste di imprenditore, vale a dire non eserciti “per professione abituale” una delle attività elencate dall’Art. 2195 del Codice Civile, tra le quali è compresa quella di “intermediazione nella circolazione di beni”. 

A questo riguardo, è opportuno distinguere:

• la categoria del collezionista: compra e vende opere d’arte per soddisfare il proprio interesse ad ampliare e modificare la collezione di opere d’arte;
• la categoria del mercante d’arte: investe professionalmente in opere artistiche al fine di trarre profitto dalle operazioni di acquisto e vendita sul mercato.

Tuttavia, può accadere che, nonostante l’assenza di una effettiva attività organizzata in forma d’impresa, il commercio di opere d’arte posto in essere da collezionisti realizzi una “attività commerciale occasionale”, produttiva di “redditi diversi” soggetti ad IRPEF, secondo l’Art. 67, lett. i , del Testo Unico delle Imposte sui Redditi. Ecco perché, prima di proseguire la trattazione con l’attività propria di accertamento da parte dell’Agenzia delle entrate, è determinante porsi la seguente domanda: quando si può ritenere che l’acquisto e la vendita di opere d’arte realizzi un’attività commerciale? La Giurisprudenza ha individuato una serie di circostanze, in presenza delle quali si possa ritenere che alcune operazioni di compravendita all’interno del mercato dell’arte realizzino un’attività commerciale:

• carattere continuativo dell’attività: elevato numero di transazioni di opere effettuate durante l’anno;
• incasso di importi elevati;
• rilevanza del business (non rileva il fatto che il profitto conseguito venga capitalizzato in beni e non in denaro);
• quantità di soggetti con cui il contribuente intrattiene rapporti (es. case d’aste…)
• mancanza di altre fonti di reddito;
• breve lasso di tempo tra l’acquisizione e la cessione del bene;
• svolgimento di attività dirette ad incrementare il valore del bene.

Quanto sovra esposto si può tradurre nella sussistenza dei requisiti dell’abitualità, sistematicità e professionalità dell’attività svolta. 

Sebbene la normativa in esame faccia riferimento ad una  “attività”, la condizione di esercizio di attività commerciale può verificarsi anche in caso di svolgimento di un singolo atto, se caratterizzato da complessità di organizzazione e rilevanza del reddito. Ai fini dell’attività di accertamento da parte dell’Agenzia Delle Entrate, assumeranno rilevanza i seguenti singoli atti:

• atti preparatori per reperire fondi diretti all’acquisto di opere d’arte;
• iniziative dirette ad accertare l’autenticità ed il valore della collezione oppure la conservazione ed il restauro del bene;
• la stipula di una polizza;
• la custodia in un caveau, la catalogazione;
• la promozione mediante mostre ed in genere tutti gli atti diretti ad incrementare il valore dell’opera.

E’ necessario che chi acquista o vende opere d’arte, preventivamente, tenga conto di tale aspetto in quanto, suscettibile di indagine finanziaria da parte dell’Agenzia Delle Entrate. Di solito, ci troviamo di fronte ad avvisi di accertamento emanati dall’Agenzia Dell’Entrate a seguito di un’indagine finanziaria espletata sui conti correnti di un contribuente dai quali risultavano movimenti di accredito/prelievo. Talvolta, tali movimentazioni ed i conseguenti introiti, contestati dall’Amministrazione Finanziaria, vengono giustificati dal contribuente con la vendita di opere d’arte di sua proprietà. Ecco che il Fisco qualifica tali cessioni alla stregua di esercizio di attività commerciale, con conseguente tassazione degli imponibili, oltre che ai fini Irpef, anche ai fini Iva ed Irap.

Nell’ambito dell’attività di accertamento, è opportuno evidenziare che recenti pronunce delle Commissioni Tributarie Regionali hanno censurato alcuni atti di accertamento, escludendo la sussistenza di un’attività imprenditoriale. A tal proposito, vi è una recente sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte - Sent. 1412 del 18.09.2018 - che va ad riassumere, in modo esaustivo, quanto sovra esposto. La suddetta sentenza sancisce espressamente che: “la dismissione del patrimonio artistico di proprietà del collezionista, avvenuta in modo massiccio molto tempo dopo e dovuta a necessità personali, non è sottoponibile a tassazione a differenza dei proventi dell’attività di impresa.” In particolare la CTR Piemonte respingeva l’appello dell’Agenzia, confermando la decisione di primo grado della Commissione Tributaria Provinciale di Novara - Sent. n. 15.02.2017 del 31.01.2017 la quale accoglieva le eccezioni della difesa del contribuente. Il discrimine, maggiormente, utilizzato  per definire o meno la sussistenza dell’attività commerciale è la condictionem dell’abitualità. Ad abundantiam la C.t.p. di Firenze con Sent. n. 56 del 16 Giugno 2011 ha considerato attività di impresala compravendita di oggetti su una nota piattaforma di aste on line,  posta in essere da un soggetto in ragione dell’ampio arco temporale in cui sono state svolte le vendite - sette anni - e dal numero elevato di transazioni effettuate, quasi seicento in un anno. In termini di allineamento vi è poi un’altra sentenza - Cassazione, 20 Dicembre 2006, n. 27211 -che ravvede un’attività commerciale in presenza, simultaneamente, della rilevanza dell’investimento e dell’esclusione nell’utilizzo nella sfera personale del bene oggetto di compravendita.

E’ evidente che la Giurisprudenza, in materia di legittimità di atti di accertamento, è abbondantemente altalenante individuando il requisito della commercialità dell’attività secondo il caso di specie che è chiamata ad esaminare di volta in volta.

Bibliografia

• S. Spinello, M. Bisogno “Compravendite di opere d’arte tra privati: il difficile confine tra speculazione e collezionismo"
• Euroconference News

A cura di Rossella Bruno (partecipante dell'Executive Master in Diritto Tributario e Contenzioso)

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