L’adesione per un periodo di imposta incide sui successivi

L’adesione per un periodo di imposta incide sui successivi

Il legittimo affidamento del contribuente comporta che l’accordo di adesione non esaurisca il proprio effetto nell’annualità in cui è stipulato. In sostanza, se viene perfezionata l’adesione in relazione ad un anno e la situazione non muta, non è legittima la condotta dell’Agenzia delle Entrate che, per gli anni successivi, aumenti la pretesa con riferimento ai pregressi accertamenti poi definiti in adesione. In una tale evenienza, gli accertamenti sono parzialmente nulli, e la pretesa va ricondotta nell’entità derivante dall’accordo di adesione dei pregressi anni. E’ questo il principio stabilito dalla Corte di Cassazione, sezione tributaria, con la sentenza n. 12372 dell’11 maggio 2021.

I fatti

La Guardia di Finanza eseguiva una verifica fiscale nei confronti una società, al termine della quale veniva redatto un Pvc per gli anni d’imposta 2003-2007, con cui veniva contestata, per ciascun anno, l’omessa dichiarazione di ricavi. La società presentava istanza di accertamento con adesione⁽¹⁾, che si concludeva con la redazione, in data 20 novembre 2008, di un processo verbale di contraddittorio, con cui venivano rideterminati gli importi dovuti. In attuazione dell’accordo venivano adottati, e sottoscritti dalla contribuente, gli atti di accertamento con adesione per il 2003 e il 2004, i cui importi erano corrisposti tempestivamente dalla società. L’Agenzia delle entrate, successivamente, emetteva nei confronti della società, per l’anno 2005, ai fini Iva, Irpef e Irap, avviso di accertamento, nonché atto di contestazione delle sanzioni, in relazione alla originaria pretesa contenuta nel Pvc della Guardia di Finanza. Analoghi atti venivano emessi anche nei confronti dei soci, trattandosi di società di capitali a ristretta base azionaria. La società ed i soci adivano la Ctp che accoglieva parzialmente i ricorsi, ritenendo gli atti illegittimi e le pretese erariali non dovute per gli importi eccedenti le determinazioni di cui all’accordo del 20 novembre 2008. Avverso la sentenza proponevano appello sia i contribuenti che l’Agenzia delle entrate. La Ctr accoglieva l’appello dei contribuenti, ritenendo la nullità degli atti per violazione del citato accordo e del legittimo affidamento, rigettando contemporaneamente quello dell’Amministrazione. L’Ufficio proponeva, pertanto, ricorso per cassazione, lamentando, in estrema sintesi, che il verbale di contraddittorio del 20 novembre 2008, che conteneva l’accordo sedi definizione della pretesa impositiva, non integrava un accertamento con adesione e, anzi, necessitava, a tal fine, la successiva adozione degli atti in questione per le singole annualità d’imposta.

L’accertamento con adesione

L’accertamento con adesione si concretizza in un accordo stipulato con l’Agenzia delle Entrate prima che venga instaurato il contenzioso: consente di negoziare la pretesa e di ottenere la riduzione delle sanzioni al terzo del minimo. Esso riguarda ogni tipologia di reddito e si estende a qualsiasi fattispecie accertativa e di conseguenza può riguardare gli accertamenti antielusivi o quelli analitici, sintetici, presuntivi, induttivi e di valore. Tale istituto risulta conveniente in tutti gli accertamenti che sono caratterizzati da margini valutativi: pensiamo, per esempio, al caso del "redditometro", alle percentuali di ricarico o agli studi di settore e così via. Ai sensi dell’art. 6, comma 2, del D.Lgs. n. 218/97, che disciplina l’adesione all’avviso di accertamento, il contribuente può presentare domanda di adesione quando riceve l’avviso di accertamento, nella misura in cui, in precedenza, non sia stato notificato l’invito a comparire di cui all’art. 5 del D.Lgs. n. 218/97 (invito peraltro obbligatorio a partire dal 1.7.2020). Tuttavia deve riguardare lo specifico invito indicato; la domanda può essere presentata solo se, precedentemente, il contribuente sia stato destinatario di una richiesta di chiarimenti ex art. 32 del DPR n. 600/73 come per esempio in occasione di indagini finanziarie, oppure di questionari. La notifica della domanda di adesione causa, come principale effetto, la sospensione, per un periodo di 90 giorni, del termine per il ricorso e della riscossione delle somme (in breve, il contribuente ha 150 giorni per ricorrere, sessanta più novanta). L’istanza deve essere presentata all’ufficio che ha emesso l’avviso, attraverso consegna diretta oppure a mezzo posta tramite raccomandata (per scongiurare problemi, è preferibile in plico senza busta) e deve necessariamente contenere oltre che la casella di posta elettronica, anche non certificata, il recapito telefonico del contribuente. La legge non specifica quale contenuto debba avere l’istanza di adesione: la decisione di non palesare i termini per la negoziazione della pretesa potrebbe derivare da una precisa strategia del difensore, che non può essere censurata dall'Agenzia delle Entrate. La domanda di adesione può essere “in bianco”, e non va strutturata chiedendo l’annullamento dell’atto.

L’adesione al Pvc

L’adesione al processo verbale di constatazione (Pvc), consentiva di definire il rapporto tributario in base al contenuto del verbale (articolo 5-bis del D.Lgs. n. 218/1997). Erano definibili i Pvc che consentivano l’emissione di un accertamento parziale o che contenevano la constatazione di violazioni sostanziali, riguardanti imposte sui redditi, Irap ed Iva. In caso di adesione ai contenuti del verbale, da prestare entro trenta giorni dalla consegna dello stesso, il contribuente poteva usufruire della riduzione delle sanzioni a un sesto del minimo. Le somme risultanti dall’atto di definizione dell’accertamento dovevano essere versate entro venti giorni dalla notifica dell’atto di definizione. Era possibile il versamento rateale. Come anticipato, la L. n. 190/2014 ha abrogato l’istituto dell’adesione al Pvc, che si è applicato per i verbali notificati fino al 31 dicembre 2015.

La sentenza della Cassazione

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 12372 dell’11 maggio 2021, pur accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha espresso interessanti principi in tema di accertamento con adesione, a cui dovrà attenersi la Ctr in sede di rinvio. In particolare, i Supremi giudici hanno affermato che, in tema di accertamento con adesione, è lesiva del principio di collaborazione e buona fede la condotta dell’Ufficio che, dopo aver emesso, in base alla proposta accettata dal contribuente, gli atti di accertamento con adesione per alcune annualità d’imposta, proceda, repentinamente, senza motivazione e nonostante il tempestivo e regolare adempimento degli atti già emanati, all’emissione per le restanti annualità, pure oggetto della proposta, di avviso di accertamento per l’originaria pretesa. In sostanza, in virtù del legittimo affidamento del contribuente sulla regolare definizione della procedura di accertamento con adesione, è inesigibile la maggior pretesa costituita dalla differenza tra gli importi concordati e quelli richiesti. Il legittimo affidamento, infatti - si legge nel principio di diritto - è tutelabile se è caratterizzato da: a) un’apparente legittimità e coerenza dell’attività dell’Amministrazione finanziaria in senso favorevole al contribuente; b) la buona fede del contribuente, rilevabile dalla sua condotta, in quanto connotata dall’assenza di qualsiasi violazione del dovere di correttezza gravante sul medesimo; c) l’eventuale esistenza di circostanze specifiche e rilevanti, idonee ad indicare la sussistenza dei due presupposti che precedono. Pertanto, l’emissione di un avviso di accertamento per la pretesa originaria è lesivo dell’interesse dei contribuenti per il maggior importo, ossia per la differenza tra quanto concordato e quanto richiesto.

⁽¹⁾ Si ricorda che per i Pvc notificati fino al 31.12.2015 era possibile presentare, per l’appunto, adesione al 1 verbale stesso, possibilità che è stata poi abrogata dalla L. n. 190/2014.

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