Reati tributari e responsabilità amministrativa degli enti: quali accorgimenti per le società?

L’art. 39, comma 2, del D.L. n. 124/2019 - così come convertito in Legge (n. 157/2019) - ha inserito all’interno del catalogo dei reati che fanno scattare la responsabilità “amministrativa” degli enti, ai sensi del D.Lgs. n. 231/2001, alcuni illeciti tributari.

Si tratta in particolare dei reati di:

• dichiarazione fraudolenta tramite fatture false (art. 2, D.Lgs. 74/00), punito con la sanzione fino a 500 quote;
• dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art. 3, D.Lgs. 74/00), punito con la sanzione fino a 500 quote;
• emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8, D.Lgs. 74/00), sia per importi superiori a 100.000 euro, punito con la sanzione fino a 500 quote, sia inferiori, punito con la sanzione fino a 400 quote;
• occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10, D.Lgs. 74/00), punito con la sanzione fino a 400 quote;
• sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte (art. 11, D.Lgs. 74/00), punito con la sanzione fino a 400 quote.

Le sanzioni

Il valore della quota, lo si ricorda, può variare da un minimo di 258 euro a un massimo di 1.549 euro: l’importo finale della sanzione irrogabile a cura del giudice penale sarà, dunque, il prodotto della singola quota per il numero di quote da applicare, per un ammontare complessivo di 619.600 euro (400 quote x 1.549,00 euro) ovvero di 774.500 euro (500 quote x 1.549,00 euro).

In caso di rilevante profitto, la sanzione sarà aumentata di un terzo con la conseguenza che per gli illeciti puniti fino a 400 quote la sanzione potrà giungere fino a 815.333 euro (619.000 + 1/3) e per quelli fino a 500 quote la sanzione giungerà fino a 1.032.666 euro (774.500+1/3). Altra novità derivante dalla legge di conversione è la possibilità di applicare le sanzioni interdittive di cui all’articolo 9, comma 2, lettere c), d) ed e) del D.Lgs. n. 231/2001, ovvero: 

c) il divieto di contrattare con la pubblica amministrazione, salvo che per ottenere le prestazioni di un pubblico servizio;

d) l’esclusione da agevolazioni, finanziamenti, contributi o sussidi e l’eventuale revoca di quelli già concessi;

e) il divieto di pubblicizzare beni o servizi.

Aggiornare i Modelli

Per le società, la nuova previsione ha aperto scenari meritevoli di riflessione poiché la risposta sanzionatoria per le condotte suddette può diventare addirittura triplice:

• responsabilità fiscale per la società;
• responsabilità penale per l’amministratore e; 
• responsabilità penale “231” per la società.

Per scongiurare il rischio di una condanna per la società, la sola possibilità è dimostrare in giudizio la corretta adozione ed efficace attuazione del modello di organizzazione gestione e controllo ai sensi del D.Lgs. 231, con tutto ciò che tale espressione sottende: nomina OdV, formazione a favore dei dipendenti, attività di verifica, aggiornamenti al documento, adozione del canale informatico per le segnalazioni (c.d. whistleblowing), etc.

Pertanto, l’introduzione dei predetti delitti tributati nel catalogo dei reati “fonte 231”, comporta inevitabilmente la necessità di adottare e/o aggiornare i modelli di organizzazione, gestione e controllo, prevedendo l’inserimento di punti di controllo volti a minimizzare il rischio di commissione dei reati.

Cosa deve prevedere il modello?

Per le ipotesi di cui all’art. 2 del D.Lgs. n. 74/00 (dichiarazione fraudolenta tramite fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), i modelli adottati dovranno essere aggiornati e considerare il “rischio fiscale” seppur limitatamente alle tre possibili condotte con cui si estrinseca la dichiarazione fraudolenta, ovvero:  

• fatture oggettivamente inesistenti (operazioni in concreto mai effettuate o avvenute);
• sovrafatturazione (operazione avvenuta ma solo parzialmente rispetto all’importo fatturato); 
• soggettivamente inesistenti (operazioni avvenute ma tra soggetti diversi da quelli che appaiono nei documenti).

Partendo da questa tripartizione, i modelli dovranno prevedere presidi idonei a minimizzare il rischio del verificarsi del reato e così, si può immaginare, che per le fatture soggettivamente inesistenti ben potrebbero prevedersi dei controlli preventivi rispetto alla conclusione dell’affare (verifica dell’esistenza, dell’operatività del fornitore, nonché verifica dell’esistenza dei contatti con l’interlocutore appartenente al fornitore con cui si sono intrattenuti i rapporti commerciali). Per quanto attiene alle fatture oggettivamente inesistenti sarà opportuno prevedere controlli volti a verificare la congruità tra fornitore e bene e/o prestazione effettuata; la congruità del valore di mercato del bene o della prestazione oggetto di transazione; la documentazione contrattuale a supporto dell’operazione con contenuto specifico; la tracciabilità dei pagamenti etc. Per la sovrafatturazione si ritiene utile valutare la congruità dei prezzi di mercato dei beni/servizi offerti dalla società.

Tutti i presidi in precedenza indicati dovrebbero essere oggetto di una specifica procedura utile a integrare la parte speciale del modello legata, per l’appunto, ai reati tributari e poi formare parte integrante di controlli/audit eseguiti dall’OdV o dall’ufficio audit ove presente all’interno dell’organizzazione. Si aggiungono, poi, i controlli validi a mitigare la fattispecie di cui all’art. 3, ovvero la dichiarazione fraudolenta tramite altri artifizi. Sul punto, dalla casistica giurisprudenziale, si suggerisce di verificare, tra gli altri, i contratti di vendita, la cessione di quote sociali, le svalutazioni del valore delle partecipazioni societarie, poiché potrebbero costituire degli artifizi utilizzati per abbattere il volume d’affari ed addivenire, così, ad una riduzione delle imposte da pagare.

Il rischio dell’emissione di fatture false, potrebbe essere mitigato prevedendo una procedura ad hoc per l’emissione delle fatture attive coinvolgendo più funzioni interne, così da avere riscontro effettivo dell’attività erogata a favore di terzi. In tali contesti, infatti, l’emissione della fattura è subordinata all’invio di una richiesta dal responsabile della commessa a favore dell’ufficio amministrazione. Infine, per l’occultamento o la distruzione di documenti contabili e per le condotte di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte possono certamente ritenersi utili, e inserirsi nei flussi tra OdV e funzioni aziendali, i libri e la documentazione obbligatoria (es. libro giornale, libro inventari, registri Iva, libro cespiti, bilancio di esercizio, etc.), in modo da poter verificare la regolarità di tali scritture contabili e monitorare eventuali cessioni di beni. È evidente la necessità di coinvolgere tutte le risorse aziendali nell’aggiornamento o adozione del modello così da fornire loro la corretta formazione aziendale, anche in termini di whistleblowing fiscale.

Questi ed altri temi sono affrontati nei Master in Business Law.